Aπόφαση 5/2018 του ΣτΕ
Δεν επιτρέπεται η ταμειακή βεβαίωση φορολογικής επιβάρυνσης, εάν δεν έχει κοινοποιηθεί εγκύρως στον υπόχρεο η καταλογιστική πράξη. Οι καταλογιστικές πράξεις που εκδίδονται σε βάρος α.ε. επιδίδονται στον νόμιμο εκπρόσωπο αυτής, ενώ από τη λύση της εταιρίας και το διορισμό εκκαθαριστών, η εξουσία εκπροσώπησης ανήκει σε αυτούς.
Αριθμός 5/2018
ΤΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΗΣ ΕΠΙΚΡΑΤΕΙΑΣ
ΤΜΗΜΑ Στ΄ Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριό του στις 26 Σεπτεμβρίου 2016, με την εξής σύνθεση: Χρ. Ράμμος, Αντιπρόεδρος, Πρόεδρος του Στ΄ Τμήματος, Β. Αραβαντινός, Κων. Φιλοπούλου, Σύμβουλοι, Φρ. Γιαννακού, Κ. Μαρίνου, Πάρεδροι. Γραμματέας η Ελ. Γκίκα, Γραμματέας του Στ΄ Τμήματος. Για να δικάσει την από 11 Ιουνίου 2013 αίτηση: του ........ , κατοίκου Μελισσίων Αττικής (.............), ως συνδίκου της υπό πτώχευσης εταιρείας με την επωνυμία «.........», που εδρεύει στο .. Αττικής (.........), ο οποίος παρέστη με τη δικηγόρο Κυριακή Πατρινού (Α.Μ. 20749), που τη διόρισε με πληρεξούσιο, κατά του Υπουργού Οικονομικών, ο οποίος δεν παρέστη. Με την αίτηση αυτή ο αναιρεσείων επιδιώκει να αναιρεθεί η υπ` αριθμ. 3721/2012 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών. Η πληρεξούσια του αναιρεσείοντος δήλωσε, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 21 του Κανονισμού Λειτουργίας του Δικαστηρίου, ότι δεν θα αγορεύσει. Η εκδίκαση άρχισε με την ανάγνωση της εκθέσεως του εισηγητή, Συμβούλου Β. Αραβαντινού. Μετά τη δημόσια συνεδρίαση το δικαστήριο συνήλθε σε διάσκεψη σε αίθουσα του δικαστηρίου κ α ι Α φ ο ύ μ ε λ έ τ η σ ε τ α σ χ ε τ ι κ ά έ γ γ ρ α φ α Σ κ έ φ θ η κ ε κ α τ ά τ ο ν Ν ό μ ο 1. Επειδή, για την άσκηση της κρινομένης αιτήσεως έχει καταβληθεί το νόμιμο παράβολο (βλ. ../2013 ειδικά γραμμάτια παραβόλου). 2. Επειδή, με την αίτηση αυτή ζητείται η αναίρεση της 3721/2012 απόφασης του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών, με την οποία απορρίφθηκε έφεση της ήδη αναιρεσείουσας εταιρίας κατά της 13587/2010 απόφασης του Διοικητικού Πρωτοδικείου Αθηνών. Με την τελευταία αυτή απόφαση είχε απορριφθεί ανακοπή της ήδη υπό πτώχευση αναιρεσειούσης εταιρείας κατά των ../8.2.2007, ../9.2.2007, ../8.2.2007 και ../8.2.2007 πράξεων ταμειακής βεβαίωσης του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. ΦΑΒΕ ..... , με τις οποίες είχε βεβαιωθεί ταμειακώς σε βάρος της, αντιστοίχως, φόρος εισοδήματος ποσού 3.787.068 και 2.697.199 ευρώ, φόρος προστιθέμενης αξίας ποσού 14.717.232 και 11.527.713 ευρώ και πρόστιμα του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων ποσού 2.640 και 1.760 ευρώ. Τα ποσά αυτά είχαν καταλογισθεί εις βάρος της αναιρεσείουσας, αντιστοίχως, με τα ../2006 και ../2006 φύλλα ελέγχου φόρου εισοδήματος, τις ../2006 και ../2006 πράξεις προσδιορισμού ΦΠΑ και τις ./2006 και ./2006 αποφάσεις επιβολής προστίμου ΚΒΣ του Προϊσταμένου ΔΕΚ ... 3. Επειδή, με το άρθρο 12 παρ. 1 του ν. 3900/2010 «Εξορθολογισμός διαδικασιών και επιτάχυνση της διοικητικής δίκης και άλλες διατάξεις» (Α΄ 213, έναρξη ισχύος κατ’ άρθρ. 70 από 1.1.2011) αντικαταστάθηκαν οι παράγραφοι 3, όπως αυτή είχε τροποποιηθεί με το άρθρο 35 παρ. 1 του ν. 3772/2009 (Α΄ 112), και 4 του άρθρου 53 του π.δ. 18/1989 (Α΄ 8) ως εξής: «3. Η αίτηση αναιρέσεως επιτρέπεται μόνον όταν προβάλλεται από τον διάδικο με συγκεκριμένους ισχυρισμούς που περιέχονται στο εισαγωγικό δικόγραφο ότι δεν υπάρχει νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας ή ότι υπάρχει αντίθεση της προσβαλλομένης αποφάσεως προς τη νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας ή άλλου ανωτάτου δικαστηρίου είτε προς ανέκκλητη απόφαση διοικητικού δικαστηρίου. 4. Δεν επιτρέπεται η άσκηση αίτησης αναιρέσεως όταν το ποσό της διαφοράς που άγεται ενώπιον του Συμβουλίου της Επικρατείας είναι κατώτερο από σαράντα χιλιάδες ευρώ…». Κατά την έννοια των ανωτέρω διατάξεων του ν. 3900/2010, για να ασκείται παραδεκτώς αίτηση αναίρεσης επί διαφοράς με χρηματικό αντικείμενο, πρέπει σωρευτικώς αφενός μεν το ποσό της να υπερβαίνει τις 40.000 ευρώ, αφετέρου δε με το εισαγωγικό δικόγραφο να προβάλλονται ισχυρισμοί με το περιεχόμενο της παρ. 3 του άρθρου 12 του ν. 3900/2010. Εξάλλου, στις προαναφερθείσες ρυθμίσεις περιλαμβάνονται και οι αιτήσεις, με τις οποίες ζητείται η αναίρεση απόφασης διοικητικού δικαστηρίου, με την οποία επιλύθηκε διαφορά που ανέκυψε κατά το στάδιο της είσπραξης των βεβαιωθέντων ήδη, με την έκδοση του οικείου νομίμου τίτλου, φόρων, δασμών, τελών και συναφών δικαιωμάτων, ασφαλιστικών εισφορών, προστίμων και λοιπών κυρώσεων, δεδομένου ότι και κατά το στάδιο αυτό, η αγόμενη ενώπιον του Συμβουλίου της Επικρατείας με την άσκηση της αίτησης αναίρεσης διαφορά εξακολουθεί να έχει χρηματικό αντικείμενο (ΣτΕ 2215/1997 Ολ., 1700/2010 7μ., 1009/2011, 943/2012). Χρηματικό δε αντικείμενο συνιστούν, στην περίπτωση ανακοπής κατά ατομικής ειδοποίησης ή ταμειακής βεβαίωσης, τα αναγραφόμενα σε αυτές ποσά (ΣτΕ 4189/2011, 943/2012 πρβλ. ΣτΕ 1700/2010 7μ.). Τέλος, κατά την έννοια των εν λόγω διατάξεων, όταν με κοινή προσφυγή ή ανακοπή έχουν προσβληθεί περισσότερες πράξεις και τα διοικητικά δικαστήρια (πρωτοβάθμιο και δευτεροβάθμιο) έχουν εκδώσει κοινή απόφαση, ως ποσό του αντικειμένου της διαφοράς που άγεται ενώπιον του Συμβουλίου της Επικρατείας, από το ύψος του οποίου εξαρτάται το παραδεκτό της αίτησης αναίρεσης, λαμβάνεται το χρηματικό ποσό που αντιστοιχεί σε κάθε πράξη χωριστά (πρβλ. ΣτΕ 703/2008, 2340/2010, 2839/2015). 4. Επειδή, στην προκειμένη περίπτωση, από την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση προκύπτουν τα ακόλουθα: Η αναιρεσείουσα ανώνυμη εταιρία είχε αντικείμενο εργασιών την παραγωγή και εμπορία μηχανών γραφείου και αναλώσιμων ειδών που χρησιμοποιούνται στις μηχανές αυτές, με έδρα την Κοινότητα ... . Με την από 23-11-2006 απόφαση της Γενικής Συνέλευσης των μετόχων της, η οποία, σύμφωνα με την από 24-11-2006 ανακοίνωση της Διευθύντριας της Διεύθυνσης Ανωνύμων Εταιρειών της Νομαρχιακής Αυτοδιοίκησης Ανατολικής Αττικής, καταχωρήθηκε στο Μητρώο Ανωνύμων Εταιρειών στις 24-11-2006, η εταιρεία τέθηκε σε εκκαθάριση, με εκκαθαριστές τον .... και τον ........ , ήδη δε από 24-3-2008 με τους ........ και .......... . Με τα ../2006 και ../2006 φύλλα ελέγχου φόρου εισοδήματος, τις ../2006 και ../2006 πράξεις προσδιορισμού ΦΠΑ και τις ../2006 και ./2006 αποφάσεις επιβολής προστίμου ΚΒΣ του Προϊσταμένου ΔΕΚ .επιβλήθηκαν σε βάρος της, αντιστοίχως, φόρος εισοδήματος ποσού 3.787.068 και 2.697.199 ευρώ, φόρος προστιθέμενης αξίας ποσού 11.527.713 και 14.717.232 ευρώ και πρόστιμα του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων ποσού 2.640 και 1.760 ευρώ. Η επίδοση των ως άνω καταλογιστικών πράξεων έγινε στις 27-11-2006, από τον υπάλληλο ........ , προς τον Πρόεδρο και Διευθύνοντα Σύμβουλο της εταιρείας ......... , ο οποίος και υπέγραψε στις σχετικές εκθέσεις. Στη συνέχεια, τα εν λόγω χρηματικά ποσά βεβαιώθηκαν ταμειακώς με τις ../8.2.2007, ../9.2.2007, ../8.2.2007 και ../8.2.2007 πράξεις ταμειακής βεβαίωσης του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. ΦΑΒΕ ... Κατά των ανωτέρω πράξεων ταμειακής βεβαίωσης η αναιρεσείουσα άσκησε ενώπιον του Διοικητικού Πρωτοδικείου Αθηνών την από 12.10.2007 ανακοπή, με την οποία προέβαλε ότι οι πράξεις αυτές ήταν άκυρες, ως ερειδόμενες επί μη οριστικοποιηθέντων νομίμων τίτλων. Και τούτο, κατά τους ισχυρισμούς της αναιρεσείουσας, διότι η επίδοση των καταλογιστικών πράξεων στον Πρόεδρο και Διευθύνοντα Σύμβουλο της εταιρείας ............. δεν ήταν νόμιμη, καθώς αυτός είχε παύσει να την εκπροσωπεί ήδη από τις 23- 11-2006, χρόνο κατά τον οποίο η εταιρία τέθηκε υπό καθεστώς εκκαθάρισης και, επομένως, εκπροσωπείτο νομίμως από τους διορισθέντες εκκαθαριστές της. Με την 13587/2010 απόφαση του Διοικητικού Πρωτοδικείου Αθηνών απορρίφθηκε η ως άνω ανακοπή, με την αιτιολογία ότι, σύμφωνα με τη διάταξη της παρ. 13 του άρθρου 7β του ν. 2190/1920 περί ανωνύμων εταιριών, δεν είχαν παρέλθει δεκαπέντε ημέρες από την καταχώριση της σχετικής ανακοίνωσης στην Εφημερίδα της Κυβέρνησης περί θέσης της εταιρείας σε εκκαθάριση, ώστε να μπορεί να αντιταχθεί από αυτήν σε τρίτο η αλλαγή στη νόμιμη αντιπροσώπευσή της, ούτε, άλλωστε, προέκυπτε γνώση περί της θέσης αυτής υπό καθεστώς εκκαθάρισης εκ μέρους της φορολογικής αρχής. Συνεπώς, κατά την κρίση του πρωτοβάθμιου δικαστηρίου, οι επίμαχες καταλογιστικές πράξεις επιδόθηκαν νομίμως στον έως τότε Πρόεδρο και Διευθύνοντα Σύμβουλο της αναιρεσείουσας, ως εκ τούτου δε, οριστικοποιήθηκαν ως νόμιμοι τίτλοι και αποτελούν νόμιμο έρεισμα των κατά τα ανωτέρω πράξεων ταμειακής βεβαίωσης. Κατά της 13587/2010 απόφασης η αναιρεσείουσα άσκησε ενώπιον του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών την από 10.10.2011 έφεση, με την οποία επανέλαβε τον πρωτοδίκως προβληθέντα ισχυρισμό ότι οι σχετικές καταλογιστικές πράξεις δεν κοινοποιήθηκαν νόμιμα, με αποτέλεσμα να μην έχουν οριστικοποιηθεί και να μην συγκροτούν νόμιμους τίτλους βεβαίωσης. Με την ήδη αναιρεσιβαλλόμενη 3721/2012 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών απορρίφθηκε η ως άνω έφεση, με αιτιολογία ίδια με αυτήν της πρωτόδικης απόφασης. 5. Επειδή, με το δικόγραφο της κρινόμενης αίτησης προβάλλεται ότι η προσβαλλόμενη απόφαση είναι αναιρετέα διότι: α) Κατ’ εσφαλμένη ερμηνεία του άρθρου 7β παρ. 13 του ν. 2190/1920 το δικάσαν εφετείο αντέστρεψε το βάρος απόδειξης αναφορικά με τη γνώση ή μη της θέσης της αναιρεσείουσας εταιρίας υπό εκκαθάριση, μεταθέτοντάς το από τη φορολογική αρχή στην αναιρεσείουσα, β) Σε κάθε περίπτωση, η κοινοποίηση διοικητικής πράξης σε φυσικό πρόσωπο, που, κατά τον χρόνο αυτής (της κοινοποίησης), δεν εκπροσωπεί πλέον το νομικό πρόσωπο στο οποίο αφορά η διοικητική πράξη, στερείται εννόμων αποτελεσμάτων και γ) Τέλος, εάν ήθελε κριθεί ότι, διαρκούντος του κατά το άρθρο 7β παρ. 13 του ν. 2190/1920 δεκαπενθημέρου, νομίμως κοινοποιούνται διοικητικές πράξεις σε πρόσωπο που έχει πάψει να εκπροσωπεί την ανώνυμη εταιρία, η ως άνω διάταξη αντίκειται στη συνταγματικώς κατοχυρωμένη αρχή της ισότητας (άρθρο 4 του Συντάγματος). Και τούτο, διότι με αυτήν θεσπίζεται αδικαιολόγητη δυσμενής διάκριση σε βάρος της ανώνυμης εταιρίας, λαμβανομένου υπόψη ότι ούτε στο ν. 3190/1995 περί ... ούτε στον Εμπορικό Νόμο υφίσταται αντίστοιχη διάταξη, ισχύουσα για τις λοιπές μορφές (είδη) εταιρίας. 6. Επειδή, εν προκειμένω, όπως προκύπτει από την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, το συνολικό ποσό της διαφοράς που άγεται ενώπιον του Συμβουλίου της Επικρατείας είναι μεν ανώτερο των 40.000 ευρώ, όμως τα χρηματικά ποσά που βεβαιώθηκαν με τις ../8.2.2007 και ../8.2.2007 πράξεις ταμειακής βεβαίωσης του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. ΦΑΒΕ .. και αφορούν πρόστιμα του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων υπολείπονται του ως άνω ορίου. Συνεπώς, η κρινόμενη αίτηση ασκείται απαραδέκτως ως προς τις εν λόγω πράξεις. 7. Επειδή, κατά την έννοια των ως άνω διατάξεων του άρθρου 12 παρ. 1 του ν. 3900/2010, επί διαφοράς το χρηματικό αντικείμενο της οποίας υπερβαίνει τα 40.000 ευρώ, ο αναιρεσείων βαρύνεται δικονομικώς με την υποχρέωση, επί ποινή ολικού ή μερικού απαραδέκτου της αίτησής του, να τεκμηριώσει με ειδικούς και συγκεκριμένους ισχυρισμούς που περιέχονται στο εισαγωγικό δικόγραφο, είτε ότι δεν υπάρχει νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας επί συγκεκριμένου νομικού ζητήματος, δηλαδή επί ζητήματος ερμηνείας διάταξης νόμου ή γενικής αρχής του ουσιαστικού ή δικονομικού δικαίου, η οποία είναι κρίσιμη για την επίλυση της ενώπιον του Δικαστηρίου αγόμενης διαφοράς, είτε ότι οι παραδοχές της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης επί συγκεκριμένου νομικού ζητήματος, η επίλυση του οποίου ήταν αναγκαία για τη διάγνωση της οικείας υπόθεσης, έρχονται σε αντίθεση προς παγιωμένη, ή πάντως μη ανατραπείσα νομολογία επί του αυτού νομικού ζητήματος και υπό τους αυτούς όρους αναγκαιότητας για τη διάγνωση των σχετικών υποθέσεων, ενός τουλάχιστον εκ των τριών ανωτάτων δικαστηρίων (ΣτΕ, ΑΠ, ΕλΣ) ή του Ανωτάτου Ειδικού Δικαστηρίου ή προς ανέκκλητη απόφαση διοικητικού δικαστηρίου (ΣτΕ 3933, 4987, 4994/2012). Στην τελευταία δε περίπτωση οι αποφάσεις, προς τις οποίες προβάλλεται αντίθεση, πρέπει να μνημονεύονται ειδικώς, το δε κριθέν με αυτές νομικό ζήτημα θα πρέπει να ήταν ουσιώδες για την επίλυση των ενώπιον των δικαστηρίων εκείνων διαφορών (ΣτΕ 3933, 4987/2012). 8. Επειδή, εν προκειμένω, άγεται ενώπιον του Δικαστηρίου, σε ό,τι αφορά τις ../8.2.2007 και ../9.2.2007 πράξεις ταμειακής βεβαίωσης του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. ΦΑΒΕ .., διαφορά με χρηματικό αντικείμενο ανώτερο των 40.000 ευρώ. Προς άρση του απαραδέκτου της κρινόμενης αίτησης προβάλλεται με το εισαγωγικό δικόγραφο ότι : α) «Για το ζήτημα αν κατά τη διάρκεια του προβλεπόμενου από την ανωτέρω διάταξη [ενν. του άρθρου 7β παρ. 13 του ν. 2190/1920] δεκαπενθημέρου, η εταιρεία ή οι τρίτοι φέρουν το βάρος της απόδειξης ότι δεν γνώριζαν τη μεταβολή, δεν υπάρχει σχετική νομολογία του ΣτΕ …» και β) «… το ζήτημα αν η εταιρεία ή οι τρίτοι φέρουν το βάρος της απόδειξης ότι δεν γνώριζαν τη μεταβολή, επιλύθηκε κατά τρόπο αντίθετο από τα κριθέντα από τον Άρειο Πάγο με την αριθ. 307/03 απόφασή του και την πάγια νομολογία που δέχεται ότι η δημοσίευση της μεταβολής ή της παύσης της εξουσίας εκπροσώπησης της Α.Ε. έχει δηλωτικό και όχι συστατικό χαρακτήρα και ότι αυτή η μεταβολή παράγει τις έννομες συνέπειές της από το χρόνο λήψης της σχετικής απόφασης του οργάνου της Α.Ε. που την αποφασίζει και όχι από το χρόνο δημοσίευσής της …». 9. Επειδή, με τον πρώτο από τους ανωτέρω ισχυρισμούς τίθεται, κατά τρόπο ορισμένο, συγκεκριμένο νομικό ζήτημα, η επίλυση του οποίου είναι αναγκαία για τη διάγνωση της επίδικης υπόθεσης. Επί του εν λόγω νομικού ζητήματος, ήτοι του ποιός (η φορολογική αρχή ή η ανώνυμη εταιρία) φέρει το βάρος να επικαλεστεί και να αποδείξει τη γνώση ή μη του γεγονότος της λύσης της ανώνυμης εταιρίας και της υπαγωγής αυτής σε καθεστώς εκκαθάρισης κατά το χρονικό διάστημα των δεκαπέντε (15) ημερών από τη δημοσίευση της σχετικής απόφασης περί λύσης της εταιρίας και θέσης της σε εκκαθάριση, δεν υφίσταται, πράγματι, νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας και, επομένως, η κρινόμενη αίτηση ασκείται παραδεκτώς και από την άποψη αυτή. Αντιθέτως, ο δεύτερος από τους ως άνω ισχυρισμούς δεν επαρκεί προς άρση του απαραδέκτου της κρινόμενης αίτησης. Και τούτο διότι, όπως προκύπτει από την 307/2003 απόφαση του Αρείου Πάγου, με αυτήν αντιμετωπίστηκε το διαφορετικό ζήτημα της κατανομής του βάρους απόδειξης σε περίπτωση μη δημοσίευσης στην Εφημερίδα της Κυβέρνησης πράξεων και στοιχείων, τα οποία αναφέρονται στο διορισμό των οργάνων διοίκησης της ανώνυμης εταιρίας, κρίθηκε δε ότι, στην περίπτωση αυτή, η ανώνυμη εταιρία δεν μπορεί να τα αντιτάξει κατά τρίτων, εκτός αν αποδείξει ότι οι τρίτοι τα γνώριζαν. 10. Επειδή, κατά τα ήδη κριθέντα, δεν αρχίζει η προθεσμία για την άσκηση προσφυγής ούτε επιτρέπεται η ταμειακή βεβαίωση καταλογισθείσας φορολογικής επιβάρυνσης, εάν προηγουμένως δεν έχει κοινοποιηθεί εγκύρως στον υπόχρεο η καταλογιστική πράξη (ΣτΕ 179/2010, 3661/2011, 1875/2015 κ.ά). Εξάλλου, οι διατάξεις του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (ν. 2238/1994 - άρθρο 69) και του Κώδικα Φόρου Προστιθέμενης Αξίας (ν. 2859/2000 - άρθρο 51) παραπέμπουν, ως προς την κοινοποίηση των σχετικών καταλογιστικών πράξεων (φύλλα ελέγχου, πράξεις προσδιορισμού του φόρου), στις διατάξεις του Κώδικα Φορολογικής Δικονομίας (π.δ. 331/1985 - άρθρο 59) και του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας (ν. 2717/1999 - άρθρο 50) αντίστοιχα. Σύμφωνα με τις τελευταίες, οι καταλογιστικές πράξεις που εκδίδονται σε βάρος ανώνυμης εταιρίας επιδίδονται στον κατά το νόμο και το καταστατικό της νόμιμο εκπρόσωπο αυτής. Τέλος, από τον συνδυασμό των διατάξεων των άρθρων 18, 47α και 49 του ν. 2190/1920 περί ανωνύμων εταιριών προκύπτει ότι από τη λύση της εταιρίας και το διορισμό εκκαθαριστών από τη Γενική Συνέλευση, η εξουσία εκπροσώπησης της ανώνυμης εταιρίας ανήκει στους εκκαθαριστές της. 11. Επειδή, στο άρθρο 7α του ν. 2190/1920 «Περί Ανωνύμων Εταιρειών» (Α΄ 37), όπως ισχύει, ορίζεται ότι: «1. Πράξεις και στοιχεία ημεδαπών Ανωνύμων Εταιρειών. Σε δημοσιότητα υποβάλλονται οι εξής πράξεις και στοιχεία: α. … γ. Ο διορισμός και η για οποιοδήποτε λόγο παύση με τα στοιχεία ταυτότητας των προσώπων που: ασκούν τη διαχείριση της εταιρείας, έχουν την εξουσία να την εκπροσωπούν από κοινού ή μεμονωμένα, είναι αρμόδια να ασκούν τον τακτικό της έλεγχο. … θ. Η λύση της εταιρείας. … ια. Ο διορισμός και η αντικατάσταση των εκκαθαριστών, με τα στοιχεία της ταυτότητάς τους. 2. …», στο δε άρθρο 7β του ίδιου νόμου ότι: «Η δημοσιότητα πραγματοποιείται: α. Με την καταχώριση, ύστερα από έλεγχο, των πράξεων και στοιχείων στο Μητρώο Ανωνύμων Εταιρειών, που τηρείται στην υπηρεσία του Υπουργείου Εμπορίου της νομαρχίας όπου έχει την έδρα της η εταιρεία. … β. Με τη δημοσίευση, με επιμέλεια της αρμόδιας υπηρεσίας και με δαπάνες της ενδιαφερόμενης εταιρείας, στο τεύχος Ανώνυμων Εταιρειών και Εταιρειών Περιορισμένης Ευθύνης της Εφημερίδας της Κυβέρνησης, ανακοίνωσης για την καταχώριση στο οικείο Μητρώο Ανώνυμων Εταιρειών των Πράξεων και των στοιχείων που υποβάλλονται σε δημοσιότητα, … 2. … 13. Η εταιρεία δεν μπορεί να αντιτάξει στους τρίτους τις πράξεις και τα στοιχεία για τα οποία δεν τηρήθηκε η δημοσίευση που προβλέπει η περίπτωση β της ανωτέρω παραγράφου 1 εκτός αν αποδείξει ότι οι τρίτοι τα γνώριζαν. Πράξεις ή στοιχεία που έχουν δημοσιευτεί δεν αντιτάσσονται στους τρίτους πριν περάσουν δεκαπέντε ημέρες από τη δημοσίευση, εφόσον οι τρίτοι αποδεικνύουν ότι δεν ήταν δυνατόν να τα γνωρίζουν. 14. …». Κατά την έννοια των διατάξεων αυτών, ο προβλεπόμενος από την περ. β΄ της παραγράφου 1 του άρθρου 7β τύπος δημοσιότητας έχει δηλωτικό - βεβαιωτικό και όχι συστατικό χαρακτήρα, η μη τήρησή του δε έχει ως συνέπεια η εταιρία να μην μπορεί καταρχήν να αντιτάξει στους τρίτους τη μη δημοσιευθείσα πράξη, εκτός εάν επικαλεσθεί και αποδείξει ότι οι τρίτοι γνώριζαν την πράξη αυτή (βλ. ΣτΕ 1770/2005, 29/2010, 296/2011, 4034/2012, 1040/2016, πρβλ. ΑΠ 395/1998, 1204/2000). Αντιθέτως, σε περίπτωση τήρησης του ανωτέρω τύπου και για χρονικό διάστημα δεκαπέντε (15) ημερών από τη σχετική δημοσίευση στην ΕτΚ, οι τρίτοι φέρουν το βάρος επίκλησης και απόδειξης του ότι δεν ήταν δυνατόν να γνωρίζουν το περιεχόμενο της δημοσιευθείσας πράξης. 12. Επειδή, εν προκειμένω, σύμφωνα με τα κατ’αναίρεση ανέλεγκτα γενόμενα δεκτά πραγματικά περιστατικά, οι επίδικες καταλογιστικές πράξεις (τα ../2006 και ../2006 φύλλα ελέγχου φόρου εισοδήματος και οι ../2006 και ../2006 πράξεις προσδιορισμού ΦΠΑ) επιδόθηκαν στον έως τότε –ήτοι μέχρι τη λύση της εταιρίας- νόμιμο εκπρόσωπο της αναιρεσείουσας, .. ........., σε χρόνο (27.11.2006) μετά μεν τη δημοσίευση στην ΕτΚ της σχετικής ανακοίνωσης περί λύσης της εταιρίας, θέσης αυτής σε εκκαθάριση και ορισμού εκκαθαριστών (24.11.2006), αλλά, πάντως, πριν τη συμπλήρωση του προβλεπόμενου στο άρθρο 7β παρ. 13 εδ. β΄ του ν. 2190/1920 δεκαπενθημέρου. Το δικάσαν διοικητικό εφετείο έκρινε ότι η ως άνω επίδοση ήταν νόμιμη, με την αιτιολογία ότι δεν είχε παρέλθει το κατά τα ανωτέρω χρονικό διάστημα των δεκαπέντε ημερών, ούτε προέκυπτε γνώση της φορολογικής αρχής για τη λύση της εταιρίας και τη θέση της υπό καθεστώς εκκαθάρισης. Ως εκ τούτου δε, κατά το δευτεροβάθμιο δικαστήριο, οριστικοποιήθηκαν οι σχετικοί νόμιμοι τίτλοι και νομίμως εχώρησε η ταμειακή βεβαίωση των οικείων φορολογικών επιβαρύνσεων. Σύμφωνα όμως με τα εκτιθέμενα σε προηγούμενη σκέψη, η κρίση αυτή της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης δεν είναι νόμιμη. Τούτο δε, διότι ούτε από την αναιρεσιβαλλομένη ούτε από τα λοιπά διαδικαστικά έγγραφα προκύπτει ότι η φορολογική αρχή, φέρουσα το σχετικό βάρος απόδειξης, επικαλέσθηκε και απέδειξε ότι δεν ήταν δυνατόν να γνωρίζει τη συντελεσθείσα μεταβολή στη νόμιμη εκπροσώπηση της εταιρίας, δηλαδή τη λύση αυτής, τη θέση της σε εκκαθάριση και τον ορισμό εκκαθαριστών. Επομένως, πρέπει να γίνει δεκτή η κρινόμενη αίτηση, κατά τον βασίμως προβαλλόμενο σχετικό λόγο αναίρεσης, να αναιρεθεί η 3721/2012 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών και η υπόθεση, χρήζουσα διευκρίνισης κατά το πραγματικό μέρος της, να παραπεμφθεί στο Διοικητικό Εφετείο Αθηνών. 13. Επειδή, οι λοιποί δύο λόγοι αναίρεσης [υπό στοιχεία β΄ και γ΄ στη σκέψη 5] είναι απορριπτέοι προεχόντως ως απαράδεκτοι, διότι, ως προς το παραδεκτό των λόγων αυτών, δεν προβάλλεται συγκεκριμένος ισχυρισμός με το περιεχόμενο που τάσσει η κατά τα ανωτέρω διάταξη του άρθρου 53 παρ. 3 του π.δ. 18/1989, όπως ισχύει. Δ ι ά τ α ύ τ α Δέχεται την κρινόμενη αίτηση κατά το σκεπτικό. Διατάσσει την απόδοση του παραβόλου. Αναιρεί την 3721/2012 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών, στο οποίο και παραπέμπει την υπόθεση προς νέα νόμιμη κρίση. Επιβάλλει στο Ελληνικό Δημόσιο τη δικαστική δαπάνη της αναιρεσειούσης υπό πτώχευση εταιρείας, η οποία ανέρχεται σε εννιακόσια είκοσι (920) ευρώ. Η διάσκεψη έγινε στην Αθήνα στις 5 Οκτωβρίου 2016 Ο Πρόεδρος του Στ? Τμήματος Η Γραμματέας του Στ? Τμήματος Χρ. Ράμμος Ελ. Γκίκα και η απόφαση δημοσιεύθηκε σε δημόσια συνεδρίαση της 8ης Ιανουαρίου 2018. Η Πρόεδρος του Στ? Τμήματος Η Γραμματέας Μ. Καραμανώφ Αγγ. Χριστοδούλου
